Раздел V. "Краткосрочные обязательства"

Пассивы организации - это источники формирования ее активов. К ним относятся капиталы, резервы, а также кредиторские обязательства, возникшие у организации в процессе ведения хозяйственной деятельности.

Пассив Бухгалтерского баланса состоит из трех разделов:

• o раздел III "Капитал и резервы";
• o раздел IV "Долгосрочные обязательства";
• o раздел V "Краткосрочные обязательства".

Раздел III "Капитал и резервы"

В этом разделе баланса отражается величина собственного капитала организации. Это уставный, добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие капитализируемые резервы.

Строка 410 "Уставный капитал".

В этой строке отражается величина уставного (складочного) капитала, которая указана в учредительных документах организации. Согласно ГК РФ уставный капитал организации может быть представлен в виде:

• o уставного капитана - в акционерных обществах и обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью;
• o складочного капитала - в полном товариществе и товариществе на вере;
• o паевого либо неделимого фонда - в производственном кооперативе;
• o уставного фонда - в унитарных государственных и муниципальных предприятиях.

Учет уставного капитала ведется на счете 80 "Уставный капитал". После государственной регистрации организации ее уставный капитал в сумме, зафиксированной в уставе, отражается в учете следующей проводкой:

ДЕБЕТ 75 субсчет "Расчеты по вкладам в уставный капитал"

КРЕДИТ 80 "Уставный капитал"

Отражена задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал.

Уставный капитал АО не является навсегда установленной величиной. Руководствуясь экономическими реалиями, а также исходя из требований действующего законодательства и финансово-производственной целесообразности, АО может увеличивать или уменьшать свой уставный капитал, а также изменять его структуру.

Уставный капитал АО может быть увеличен только после того, как будут полностью оплачены ранее объявленный уставный капитал и все зарегистрированные выпуски акций и облигаций. Его увеличение может производиться путем конвертации ранее размещенных акций в акции с большей поминальной стоимостью либо путем выпуска дополнительных акций.

Уменьшение уставного капитала может производиться как по желанию самого общества, так и в соответствии с требованиями действующего законодательства. Согласно п. 4 ст. 35 Закона об АО, если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов АО окажется меньше его уставного капитала, то оно обязано уменьшить уставный капитал до величины чистых активов.

Минимальный размер уставного капитала АО после его уменьшения не может быть ниже:

• o размера уставного капитала, определенного действующим законодательством на дату регистрации изменений в уставе АО, - если уставный капитал уменьшен по желанию АО;
• o размера уставного капитала, определенного действующим законодательством на дату регистрации самого АО, - если уставный капитал уменьшен до величины чистых активов.

Уменьшение уставного капитала возможно либо путем конвертации акций в акции с меньшей номинальной стоимостью, либо путем сокращения общего количества размещенных акций.

Строка 411 "Собственные акции, выкупленные у акционеров".

В данной строке отражается дебетовое сальдо счета 81 "Собственные акции (доли)" - остаток акций (долей) организации, которые она выкупила у акционеров (участников) для последующей перепродажи или аннулирования.

Счет 81 - активный, но форма баланса, рекомендованная Минфином России, предписывает отражать остаток по нему в пассиве баланса. Поэтому величина, отраженная по строке 411, имеет отрицательное значение и указывается в круглых скобках. Таким образом, этот показатель приводит к уменьшению величины собственного капитала организации.

Строка 420 "Добавочный капитал".

В этой строке отражается кредитовое сальдо счета 83 "Добавочный капитал". На счете 83 учитываются:

• o курсовые разницы, которые возникают в случае, если взносы в уставный капитал оплачены в иностранной валюте;
• o эмиссионный доход, возникающий если продажная стоимость размещенных акций превысила их номинальную стоимость (за минусом издержек, связанных с продажей);
• o суммы дооценки основных средств и других внеоборотных активов.

Суммы добавочного капитала, учтенные на счете 83, обычно не списываются, за исключением установленных случаев, а именно:

• o при погашении сумм уценки основных средств за счет сумм их дооценки, ранее учтенных на счете 83;
• o при направлении сумм добавочного капитала на увеличение уставного капитала;
• o при направлении сумм добавочного капитала на покрытие убытков организации;
• o при распределении добавочного капитала между учредителями.

Строки 430, 431 и 432 "Резервный капитал".

В этих строках отражается кредитовый остаток по счету 82 "Резервный капитал". На этом счете формируется резервный фонд и иные аналогичные фонды, которые создаются путем распределения части полученной прибыли. Они предназначены для покрытия убытков, погашения облигаций организации, выкупа собственных акций (долей) и т.н.

Следует принять во внимание, что остатки по счетам 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей", 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" и 63 "Резервы по сомнительным долгам" в пассиве баланса не отражаются. Суммы этих резервов принимаются в уменьшение показателей актива:

• o сальдо счета 63 уменьшает дебиторскую задолженность, отраженную по строкам 230 и 240 баланса.

Не отражаются по строке 430 также суммы резервов, учтенные на счете 96 "Резервы предстоящих расходов". Для них предназначена строка 650 раздела V баланса.

Строка 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Здесь отражается сальдо счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)":

• o кредитовое - если у организации есть нераспределенная прибыль;
• o дебетовое - если у организации не покрыты убытки (в этом случае показатель строки 470 приводится в круглых скобках).

При расчете значения строки 490 "Итого по разд. III" сумма убытка вычитается.

Организация имеет право выделить в балансе отдельными строками прибыли прошлых лет и текущего года, но при этом обязательно должна отразить всю процедуру разделения в пояснительной записке.

В конце года любая организация может провести переоценку своих основных средств. Поскольку результаты переоценки учитываются при расчете налога на имущество, воспользоваться такой возможностью выгодно, если рыночная стоимость имущества организации уменьшилась.

Результаты переоценки отражаются в бухгалтерском учете в январе и учитываются при формировании данных Бухгалтерского баланса за I квартал. При этом в годовой бухгалтерской отчетности за предыдущий год переоценка не отражается.

При переоценке определяется текущая (восстановительная) стоимость каждого объекта основных средств. В п. 43 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91 и, указаны источники информации, которые можно использовать при проведении переоценки ОС.

Результатом переоценки может быть как увеличение, так и уменьшение стоимости ОС. Если стоимость стала меньше, то сумма уценки относится на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и отражается по строке 470 баланса. А сумма уценки, равная предыдущей дооценке, уменьшает добавочный капитал организации (счет 83 "Добавочный капитал").

Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток).

Если в результате переоценки стоимость ОС возросла, сумма увеличения относится на счет 83 "Добавочный капитал" и включается в показатель строки 420 баланса. Сумма дооценки объекта ОС, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

В налоговом учете пи сумма уценки, ни сумма дооценки не уменьшают и не увеличивают стоимость основных средств. Следовательно, в отличие от бухгалтерского учета не изменяются и суммы амортизации. Все это приводит к образованию постоянных разниц. Поэтому перед проведением переоценки следует оценить, насколько это выгодно для организации.

Раздел IV "Долгосрочные обязательства"

В разделе IV Бухгалтерского баланса отражаются суммы займов, кредитов и т.п., полученных организацией на срок более года и не погашенных на отчетную дату, и величина отложенных налоговых обязательств организации. Все остальные суммы долгосрочной кредиторской задолженности отражаются в отдельной строке. Организация может добавить в раздел IV расшифровочные строки, если считает необходимым выделить еще какие-либо показатели. Например, в дополнительной строке можно показать сумму долгосрочной кредиторской задолженности перед дочерними организациями или перед учредителями. Строка 510 "Займы и кредиты".

В данной строке показываются заемные средства, задолженность по которым организация должна погасить более чем через 12 мес., без учета процентов. Отсчет начинается с 1-го числа календарного месяца, следующего за тем месяцем, в котором кредиты и займы были получены.

В форме баланса не предусмотрены отдельные строки для расшифровки долгосрочных банковских кредитов и заемных средств от других заимодавцев. Однако если организация берет деньги взаймы из разных источников, то можно раздельно указать задолженность перед банками и другими организациями. Чтобы это сделать, в баланс нужно ввести дополнительные строки.

Строка 515 "Отложенные налоговые обязательства".

В этой строке отражается кредитовое сальдо счета 77 "Отложенные налоговые обязательства". Этот счет используют организации, применяющие ПБУ 18/02.

Отложенные налоговые обязательства формируются, если возникают налогооблагаемые временные разницы (НВР) и сумма налоговой прибыли по хозяйственной операции меньше, чем прибыль по данным бухучета. Эти разницы образуются, если в бухгалтерском учете какой-либо расход признай в меньшей сумме, чем в налоговом учете, но в следующих отчетных периодах этот расход будет отражен и в бухгалтерском учете.

Налогооблагаемые временные разницы могут образоваться также в ситуации, когда в целях исчисления налога на прибыль организация применяет кассовый метод. В бухгалтерском учете выручка признается при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) по дате оформления первичных документов, а в налоговом учете эта сумма будет включена в состав доходов только после того, как покупатель произведет оплату.

Сумма отложенного налогового обязательства рассчитывается как произведение НВР и ставки по налогу на прибыл,.

Организация в соответствии с ПБУ 18/02 может определять величину текущего налога на прибыль одним из двух способов.

• 1-й способ. Сумма текущего налога на прибыль рассчитывается на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете в соответствии с п. 20 и 21 ПБУ 18/02 (т.е. исходя из величины условного расхода или условного дохода по налогу на прибыль, скорректированного на сумму постоянных и отложенных налоговых активов и обязательств).
• 2-й способ. Сумма текущего налога на прибыль исчисляется на основе налоговой декларации по налогу на прибыль.

У организаций, которые в соответствии с ПБУ 18/02 используют первый способ определения величины текущего налога на прибыль, сумма отложенных налоговых обязательств отражается проводкой:

ДЕБЕТ 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" КРЕДИТ 77 "Отложенные налоговые обязательства"

Отражена сумма отложенных налоговых обязательств.

При погашении отложенных налоговых обязательств делается обратная проводка:

ДЕБЕТ 77 "Отложенные налоговые обязательства" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

Списана сумма отложенных налоговых обязательств.

Организации, исчисляющие текущий налог на прибыль вторым способом, могут не рассчитывать отложенные налоговые обязательства по возникшей временной разнице. Они вправе определять их величину по итоговым данным о размере налогооблагаемых временных разниц, сформированных (погашенных) за отчетный период.

Сумма отложенных налоговых обязательств в балансе обязательно отражается отдельной строкой, даже если она кажется несущественной. Это показатель будущих обязательств организации перед бюджетом по налогу на прибыль.

ПБУ 18/02 предоставляет организациям право отразить в балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств (п. 19 ПБУ 18/02). Это возможно при одновременном соблюдении следующих условий:

• o у организации есть и отложенные налоговые активы, и отложенные налоговые обязательства;
• o отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства учитываются при расчете налога на прибыль.

Организация при сальдировании сумм отложенных налоговых активов и обязательств заполняет баланс следующим образом. Если кредитовый остаток по счету 77 "Отложенные налоговые обязательства" больше дебетового остатка по счету 09 "Отложенные налоговые активы", то по строке 515 отражается сальдо счета 77 за минусом остатка по счету 09. Строка 145 "Отложенные налоговые активы" в этом случае в баланс не включается. И наоборот: если остаток по счету 09 больше, чем сальдо счета 77, заполняется только строка 145 (дебетовое сальдо счета 09 за минусом кредитового сальдо счета 77). В этом случае не нужно заполнять в балансе строку 515.

Налогооблагаемым временным разницам соответствуют отложенные налоговые обязательства (строка 515). Если НВР умножить на ставку 20%, то мы получим ту самую сумму налога на прибыль, которую придется уплатить, но не сейчас, а в будущем.

Строка 520 "Прочие долгосрочные обязательства".

По этой строке отражаются суммы кредитовых остатков по счетам:

• o 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (сумма долгосрочной кредиторской задолженности, в том числе по выданным векселям);
• o 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";
• o 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Авансы полученные" (если эти суммы не отражены отдельной строкой).

В отличие от дебиторской задолженности в этом случае должником является сама организация, поэтому истечение трехлетнего срока исковой давности для нее автоматически означает появление прочего дохода. В учете делается проводка:

ДЕБЕТ 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" КРЕДИТ 91-1 "Прочие доходы"

Отражена сумма непогашенной кредиторской задолженности.

Раздел V "Краткосрочные обязательства"

Строка 610 "Займы и кредиты".

По данной строке отражают задолженность по кредитам и займам (без учета процентов), полученным менее чем на 12 мес. Кроме того, здесь показывают и те долги, которые в прошлых отчетных периодах считались долгосрочными, а в этом году должны быть погашены. Все такие случаи необходимо оговорить в пояснительной записке к бухгалтерскому балансу.

Строка 623 "Задолженность перед государственными внебюджетными фондами".

Здесь отражается кредитовое сальдо по счету 69 "Расчеты но социальному страхованию и обеспечению". Переплата по взносам во внебюджетные фонды (дебетовое сальдо по соответствующим субсчетам) отражается в активе баланса по строке 240.

Строка 624 "Задолженность по налогам и сборам".

В этой строке отражается кредитовое сальдо счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Это величина налогов и сборов, начисленных, но не оплаченных на дату составления бухгалтерской отчетности (кроме сумм, перечисляемых во внебюджетные фонды). По строке 624 пассива баланса отражаются неоплаченные суммы штрафов и пеней по налогам и сборам (кроме сумм, перечисляемых во внебюджетные фонды).

Строка 625 "Прочие кредиторы".

В данной строке показываются суммы краткосрочной кредиторской задолженности (кредитовое сальдо) по счетам 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Авансы полученные"; 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (за исключением сумм, отраженных в других строках баланса); 71 "Расчеты с подотчетными лицами"; 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". Сумму полученных от покупателей и заказчиков авансов целесообразно отразить (в том числе) в дополнительной расшифровочной строке.

Кроме того, здесь отражается сумма полученных авансов без учета НДС, т.е. кредитовое сальдо по субсчету "Расчеты по авансам полученным" счета 62, образовавшееся после начисления НДС к уплате в бюджет.

Строка 630 "Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов".

В этой строке отражается сальдо счета 75 "Расчеты с учредителями" субсчет 75-2 "Расчеты по выплате доходов".

Это сумма непогашенной задолженности организации по причитающимся к выплате дивидендам.

В годовом Бухгалтерском балансе данные о суммах нераспределенной прибыли приводятся с учетом рассмотрения итогов деятельности организации за отчетный год, принятых решений о покрытии убытков, выплате дивидендов и пр.

То есть при составлении годовой бухгалтерской отчетности в балансе следует отразить суммы распределения чистой прибыли, в том числе объявленных к выплате по итогам года дивидендов (доходов от участия). Это возможно, если решение о выплате дивидендов (доходов от участия) общее собрание акционеров (участников) принимает одновременно с утверждением годового баланса. Распределение чистой прибыли на выплату дивидендов отражается следующей бухгалтерской проводкой:

ДЕБЕТ 84 субсчет "Чистая прибыль отчетного года" КРЕДИТ 75 субсчет "Расчеты по дивидендам"

Отражена сумма чистой прибыли, направленная на выплату дивидендов.

Если учредитель (участник) общества одновременно является его работником, причитающиеся ему дивиденды и прочие аналогичные выплаты начисляются на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" субсчет "Доходы от участия в капитале". Кредитовое сальдо этого субсчета должно быть отражено по строке 630 баланса.

Если общее собрание акционеров (участников) общества по распределению дивидендов состоится после утверждения годовой отчетности и ее представления по назначению, то суммы начисленных к выплате дивидендов отражаются в учете следующего года.

Строка 640 "Доходы будущих периодов".

К суммам, отражаемым на счете 98 "Доходы будущих периодов", относятся доходы организации, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам. На этом счете учитываются стоимость безвозмездно полученного имущества, предстоящие поступления по недостачам, выявленным за прошлые годы (если организация признана виновным лицом или присуждена к взысканию судебными органами), причитающиеся суммы страхового возмещения и т.д.

На счете 98 отражают использование сумм целевого финансирования те коммерческие организации, которые получают средства из бюджета или внебюджетных фондов на финансирование каких-либо мероприятий, проектов и т.д.

Строка 650 "Резервы предстоящих расходов".

В строке 650 пассива баланса отражается кредитовое сальдо счета 96 "Резервы предстоящих расходов". К резервам предстоящих расходов относятся созданные организацией резервы на предстоящую оплату отпусков, на выплату вознаграждений по итогам работы за год, на гарантийный ремонт и обслуживание, на ремонт основных средств и т.п. На этом же счете учитываются резервы но условным фактам хозяйственной деятельности, но прекращаемой деятельности (резерв под погашение обязательств, под выплату выходного пособия и т.д.).

Решение о формировании резервов и (или) об отказе от формирования резервов должно быть зафиксировано в учетной политике.

Суммы оценочных резервов по строке 650 баланса не отражаются. Сальдо счетов учета оценочных резервов (счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей", 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений", 63 "Резервы по сомнительным долгам") отдельной суммой в балансе вообще не отражаются.

Остатки по ним принимаются в уменьшение соответствующих показателей актива Бухгалтерского баланса, а именно:

• o сальдо счета 14 уменьшает показатели по строкам 211 "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" и 214 "Готовая продукция и товары для перепродажи";
• o сальдо счета 59 уменьшает показатели по строкам 140 "Долгосрочные финансовые вложения" и 250 "Краткосрочные финансовые вложения";
• o сальдо счета 63 уменьшает показатели по строкам 230 и 240 "Дебиторская задолженность".

Строка 660 "Прочие краткосрочные обязательства".

В этой строке можно отразить сумму тех краткосрочных обязательств, которые не являются существенными для пользователей и не вошли в другие строки разд. V баланса.

Обратите внимание: существенные показатели нельзя отражать по строке "Прочие...". Если в разд. V Бухгалтерского баланса не предусмотрено отдельной строки для того вида краткосрочных обязательств, который есть в организации и признан ею существенным, то для отражения этого показателя нужно ввести в разд. V баланса дополнительную строку.

Строка 700 "Баланс".

Показатель строки 700 пассива баланса должен быть ранен значению строки 300 актива.

Раздел "Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах"

В справочном разделе баланса приводится информация о ценностях, которые учитываются в бухгалтерском учете на забалансовых счетах. Это ценности, временно находящиеся в распоряжении организации (арендованные основные средства, материальные ценности на ответственном хранении, в переработке и т.п.), условные права и обязательства. Кроме того, на забалансовых счетах учитываются активы и обязательства, списанные с баланса, но за которыми в течение определенного времени необходимо вести контроль.

Строка 910 "Арендованные основные средства".

Здесь приводится стоимость основных средств, принятых по договору аренды и учитываемых по дебету счета 001.

Строка 920 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

На счете 002 отражается стоимость находящихся у организации, по не принадлежащих ей товарно-материальных ценностей (ТМЦ). Это могут быть реализованные, но еще не отправленные покупателю товары либо, наоборот, прибывшие материалы иди товары, право собственности на которые к организации еще не перешло.

Строка 990 "Нематериальные активы, полученные в пользование".

В этой строке отражается стоимость чужих объектов интеллектуальной собственности (программного продукта, информационной базы, авторского произведения и т.п.), на которые организация приобрела право неисключительного пользования по лицензионному или иному аналогичному договору. Согласно п. 39 ПБУ 14/2007 нематериальные активы, полученные в пользование, организация-пользователь должна учитывать па забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре.

Планом счетов не предусмотрен счет для учета такого имущества. Поэтому, если организация получила объект нематериального актива в пользование, они самостоятельно открывает для его учета забалансовый счет. Это должно быть отражено в приказе по учетной политике.

Дополнительные строки справочного раздела.

В справочном разделе баланса не предусмотрено строк для отражения ряда ценностей, для учета которых Планом счетов установлены отдельные забалансовые счета. Например, нет строк для отражения ценностей, учитываемых на счетах 003 "Материалы, принятые в переработку", 005 "Оборудование, принятое для монтажа", 006 "Бланки строгой отчетности" и 011 "Основные средства, сданные в аренду".

Если у организации есть активы и обязательства, которые учитываются на забалансовых счетах, но для которых в рекомендованной Минфином России форме Бухгалтерского баланса нет отдельных строк, организация вправе добавить дополнительные строки в справочный раздел баланса. Заметим, что однозначного ответа на вопрос, можно ли добавлять в рабочий План счетов дополнительные забалансовые счета, законодательство не содержит.

Следует принять во внимание, что на основании данных заполненного баланса делается расчет стоимости чистых активов на начало и конец года.

Порядок расчета стоимости чистых активов акционерных обществ утвержден приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29 января 2003 г. № 10н/03-6/пз.

Под стоимостью чистых активов акционерного общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.

Результат расчета величины чистых активов указывается в форме № 3 "Отчет об изменениях капитала" в разделе "Справки" по строке 200.

От соотношения величин чистых активов и уставного капитала организации зависит решение вопроса о ее дальнейшем существовании, начале процедуры банкротства, совершении ряда сделок и др.

Если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов по годовому бухгалтерскому балансу окажется меньше его уставного капитала, то общество обязано объявить об уменьшении своего уставного капитала до стоимости чистых активов. Минимальный размер уставного капитала для открытых акционерных обществ составляет 100 000 руб., а для закрытых АО и обществ с ограниченной ответственностью - 10 000 руб. (ст. 26 Закона об АО, ст. 14 Закона об ООО).

Если стоимость чистых активов общества окажется меньше величины минимального уставного капитала, общество обязано принять решение о своей ликвидации. Не принятое обществом в разумный срок решение об уменьшении уставного капитала или о ликвидации влечет за собой принудительную ликвидацию через суд по требованию кредиторов.

Если по итогам финансового года у организации обнаруживается "недостача" чистых активов, следует принять необходимые меры. Если ситуация позволяет, организация может уменьшить уставный капитал до размеров чистых активов, приняв соответствующее решение и внеся изменения в учредительные документы. Уменьшение уставного капитала организации в результате снижения соответствующей величины чистых активов в бухгалтерском учете организации отражается проводкой по дебету счета 80 "Уставный капитал" и кредиту счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Показателем "нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (счет 84) регулируется разница между величиной уставного капитала и размером чистых активов организации.

Если уменьшать уставный капитал организации невыгодно, вместо этого можно увеличить размер чистых активов. Для этого необходимо минимизировать пассивы (путем контроля дебиторской задолженности, уменьшения себестоимости продукции, изменения порядка бухучета затрат и т.д.) или увеличить активы (путем привлечения внешних инвестиций, в результате реорганизации, переоценки основных средств и т.п.). Самый очевидный вариант - прибегнуть к помощи участников общества. Например, учредители могут увеличить размер чистых активов, безвозмездно передав организации имущество. Но такой способ доступен не всем, а только тем участникам организации, доля которых в соответствии с подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ составляет более 50% уставного капитала либо организация является владельцем более 50% уставного капитала организации-дарителя.

Улучшить показатель чистых активов организации можно посредством реорганизации. Например, в результате слияния или присоединения. Определенные трудности может создать только то обстоятельство, что принимающая компания получает в пользование не только активы перестраиваемой фирмы, но и ее обязательства. Другим примером нормализации соотношения "уставный капитал - чистые активы" является разделение или выделение.

В целях увеличения числового показателя чистых активов можно довести стоимость объектов, учтенных на счете 01 "Основные средства", до рыночной стоимости (если они ранее были недооценены). Одновременно со счетом 01 переоценивается и счет 02 "Амортизация основных средств". Сумма дооценки объекта основных средств зачисляется в добавочный капитал организации проводкой:

ДЕБЕТ 01 "Основные средства" КРЕДИТ 83 "Добавочный капитал.

Чиновники из Минфина рекомендуют уже при составлении промежуточной отчетности использовать баланс и отчет о прибылях и убытках по новой форме. ФНС тоже настаивает на новых бланках - в электронном виде инспекции будут принимать только их. Специально для посетителей сайта редакция «Главбуха» подготовила статью, которая поможет правильно отчитаться по новым формам.

Новая бухгалтерская отчетность утверждена приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н, в котором сказано, что новые формы нужно использовать при составлении отчетности за 2011 год. Тем не менее, чиновники настоятельно рекомендуют пользоваться новыми бланками уже сейчас (см., например, письмо Минфина России от 24 января 2011 г. № 07-02-18/01). Объяснение у Минфина России простое: показатели промежуточной отчетности должны соответствовать цифрам, указанным в годовой бухотчетности. Только таким образом компания не нарушит принцип последовательного отражения данных, о котором говорится в пункте 9 ПБУ 4/99.

У ФНС России позиция такая же. Поэтому если вы предпочитаете сдавать бухотчетность в электронном виде, то за I квартал придется использовать баланс и отчет о прибылях и убытках нового формата, утвержденного приказом ФНС России от 01 апреля 2011 г. № ММВ-7-6/245@. Отчетность по старым электронным форматам приниматься не будет.

Но даже если за I квартал вы понесете в инспекцию отчетность по старым формам, знакомство с новыми все равно неизбежно. Поэтому мы вам расскажем, как перенести основные показатели из формы № 1 в новый баланс.

Общие правила заполнения

Самое главное новшество - формы бухгалтерской отчетности теперь не рекомендованные, как было раньше, а обязательные. Положениями приказа Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н альтернативы этим бланкам не предусмотрено.

Первое, что бросается в глаза, - в балансе появилась пятая графа. В ней отражают данные по состоянию на конец года, предшествующего предыдущему. В нашем случае речь идет о 2009 году.

Стала частью истории справка о наличии ценностей, учитываемых за балансом. Вводить в отчетность дополнительные строки и менять содержимое разделов теперь нельзя. Если вам нужно расшифровать какие-либо данные, заполняйте пояснения к балансу по формам, которые есть в Приложении № 3 к приказу Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н.

Строки баланса не пронумерованы. Впрочем, все необходимые коды есть в Приложении № 4 к приказу Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н.

Раздел I баланса

Нематериальные активы

Нематериальным активам теперь отводится не одна, а две строки. Первая (1110) - это непосредственно "Нематериальные активы", вторая - "Результаты исследований и разработок" (1120). По данной строке отражаются расходы на завершенные НИОКР.

Проверить правильность показателей можно так. Сложите в балансе за I квартал показатели в графе 4 "На 31 декабря 2010 г." строк 1110 "Нематериальные активы" и 1120 "Результаты исследований и разработок". Полученная сумма должна равняться показателю формы № 1 за 2010 год по графе 4 "На конец отчетного периода" строки 110 "Нематериальные активы". Ведь раньше НИОКР отдельной строкой не показывали.

Если вы проводили переоценку нематериальных активов по итогам работы за год, вступительные остатки в балансе за квартал будут отличаться от заключительных остатков 2010 года на сумму переоценки. Дело здесь вот в чем.С начала текущего года нематериальные активы переоценивают на конец отчетного года. Сумма дооценки по-прежнему относится на добавочный капитал организации. Особая ситуация складывается, если в предыдущие отчетные периоды объект был уценен и сумма уценки уже была отнесена на финансовый результат в качестве прочих расходов (до 1 января 2011 г. - на счет нераспределенной прибыли). В таком случае сумма текущей дооценки актива, равная сумме его уценки, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов (а не на счет нераспределенной прибыли, как раньше).

Что касается суммы уценки нематериального актива в результате переоценки, то с 2011 года она относится на финансовый результат в качестве прочих расходов (а не на счет нераспределенной прибыли). Если в предыдущие отчетные периоды объект дооценили и сумму дооценки отнесли на добавочный капитал, то на сумму уценки актива нужно уменьшить добавочный капитал. А вот величина, на которую сумма уценки объекта превышает сумму его дооценки, зачисленной в добавочный капитал, относится на финансовый результат как прочие расходы.

Основные средства

В строке 1130 "Основные средства" нужно отразить данные об остаточной стоимости самих основных средств.

Проверить показатель в строке 1130 "Основные средства" графы 4 "На 31 декабря 2010 г." баланса за I квартал 2011 г. довольно просто. Он равен показателю из строк 120 "Основные средства" графы 4 "На конец отчетного периода" баланса за прошлый год.

Если вы провели переоценку основных средств, то нужно поступить так же, как и в случае переоценки нематериальных активов. То есть, отразить полученную разницу на начало I квартала. Это значит, что вступительные остатки в балансе за I квартал 2011 года будут отличаться от заключительных остатков 2010 года на сумму переоценки.

Нельзя не упомянуть и про принцип существенности, согласно которому компании представляют показатели по группам статей дифференцированно. В данном случае это могут быть такие статьи: "Основные средства", "Земельные участки", "Незавершенное строительство" и пр. Соответственно, расшифруйте эти показатели в пояснениях к балансу. Формы бланков приведены в разделе Приложения № 3 к приказу Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н.

Финансовые вложения

Строка 1150 "Финансовые вложения" квартального баланса предназначена для величин, характеризующих стоимость произведенных организацией долгосрочных финансовых вложений. Значит, вступительное сальдо баланса за I квартал должно быть такое же, как заключительное сальдо по строке 140 "Долгосрочные финансовые вложения" формы № 1 за прошлый год.

Данный элемент отчетности в сущности остался прежним. В строке 1150 баланса как и раньше отражают долгосрочные финансовые вложения. То есть активы со сроком обращения свыше 12 месяцев.

А вот краткосрочные финансовые вложения отражают в строке 1240 "Финансовые вложения" раздела II. Данная строка по своей сути является копией строки 250 "Краткосрочные финансовые вложения" ранее действовавшей формы № 1.

Раздел II баланса

Запасы

Переходим к разделу II "Оборотные активы". Здесь в строке 1210 "Запасы" в балансе за I квартал сведения о тех же видах оборотных активов, что и раньше (были в годовом балансе по строке 210 "Запасы").

Конкретные виды статей, отражаемых в этой строке, компания определяют на свое усмотрение с учетом принципа существенности. Обратите внимание: строк для расшифровки отдельных видов запасов теперь нет. Так что детализацию отражайте в формах, приведенных в разделе 4 Приложения № 3 к приказу Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н.

Дебиторская задолженность

Что касается строки 1230 "Дебиторская задолженность" в балансе за I квартал текущего года, то здесь показывают показатели, характеризующие величину как долгосрочной, так и краткосрочной дебиторской задолженности. Иных строк для "дебиторки" в балансе не предусмотрено. Раньше же для долгосрочной задолженности использовалась строка 230, а краткосрочная отражалась по строке 240 формы № 1. Так что расшифровку видов "дебиторки" делайте в формах из раздела 5 Приложения № 3 к приказу Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н.

Соответственно, величина в графе 4 "На 31 декабря 2010 г." строки 1230 квартального баланса складывается из суммы заключительного сальдо показателей строк 230 и 240 графы 4 "На конец отчетного периода" формы № 1 за 2010 год.

Раздел III баланса

Переоценка внеоборотных активов

Теперь о разделе III "Капитал и резервы" баланса. В нем появилась новая строка 1340 - "Переоценка внеоборотных активов", которую заполняют все компании.

Обратите внимание: порядок, в соответствии с которым, вы будете разбивать статьи по данной строке, организация устанавливает сама. Это могут быть: переоценка основных средств; переоценка нематериальных активов и пр. Если же ваша компания не переоценивал активы, то проставьте прочерки в строке 1340 квартального баланса.

Раздел IV баланса

Резервы под условные обязательства

Не обошлось без новшеств и в разделе IV. В него добавлена строка 1430 "Резервы под условные обязательства". По этой строке отражаются суммы неизрасходованных резервов под условные обязательства (оценочные обязательства).

Обратите внимание! Здесь идет речь о тех обязательствах, которые компания собирается взять на себя в перспективе (при наступлении определенных событий). Это могут быть расходы, которые вытекают из требований закона или условий сделок. Важно, чтобы вероятность такого рода событий была высокой. Например, это может быть резерв под гарантийный ремонт или под ликвидацию основных средств. То есть, отражать здесь резервы под обесценение МПЗ, к примеру, не нужно.

Теперь о переносе заключительных остатков резервов из баланса за 2010 год в квартальный баланс 2011 года. Напомним, в годовом балансе эти резервы полностью отражались в разделе V "Краткосрочные обязательства" по строке 650 "Резервы предстоящих расходов". В квартальном балансе по строке 1430 "Резервы под условные обязательства" отражайте суммы только тех резервов, срок погашения (исполнения) обязательств по которым распространяется на период больше года. Подчеркнем, что данная величина не может быть больше суммы, приведенной в бухгалтерском балансе 2010 года (на конец отчетного периода) по строке 650 "Резервы предстоящих расходов".

Раздел V баланса

Кредиторская задолженность

В строке 1520 "Кредиторская задолженность" компания отражает сведения о краткосрочной (срок погашения до 12 месяцев) "кредиторке" в разрезе отдельных статей. Делается это с учетом принципа существенности, специфики деятельности и особенностей процесса производства. Конкретные виды задолженности определяет сама компания, выбор закрепите в учетной политике.

А вот информацию о долгосрочной кредиторской задолженности (срок погашения более 12 месяцев) заносят в строку 1450 "Прочие обязательства" раздела IV баланса.

Резервы предстоящих расходов

Напоследок - несколько слов про строку 1540 "Резервы предстоящих расходов". В квартальном балансе укажите суммы неизрасходованных резервов под текущие обязательства компании. Речь идет об обязательствах, которые необходимо создать в соответствии с законодательством, а также на основании положений, заключенных компанией договоров, и учетной политики.

Например, это могут быть резервы на оплату отпусков, на выплату вознаграждений за выслугу лет и прочие, созданные в 2011 году.

Сюда же заносятся остатки неиспользованных резервов за прошлый год.

Принципиальное условие - срок погашения обязательств в виде резервов максимум один год. Резервы же со сроком погашения больше года отражаются, как мы уже сказали, в строке 1430 "Резервы под условные обязательства" раздела IV баланса.

Перенося вступительные остатки в баланс за I квартал 2011 года, обеспечьте следующее равенство. Сумма показателей в графе 4 "На 31 декабря 2010 г." по строке 1430 "Резервы под условные обязательства" (раздел IV баланса) и строке 1540 "Резервы предстоящих расходов" (раздел V баланса) должна быть равна величине в строке 650 "Резервы предстоящих расходов" в графе 4 "На конец отчетного периода" годового баланса. Ведь и для строки 1430 и для строки 1540 используются данные кредитового сальдо по счету 96. А раньше весь остаток по счету 96 переносился в строку 650 формы № 1.

В разд. V баланса бухгалтер должен заполнить строки:

610 "Займы и кредиты";

620 "Кредиторская задолженность";

621 "Поставщики и подрядчики";

622 "Задолженность перед персоналом организации";

623 "Задолженность перед государственными внебюджетными фондами";

624 "Задолженность по налогам и сборам";

625 "Прочие кредиторы";

630 "Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов";

640 "Доходы будущих периодов";

650 "Резервы предстоящих расходов";

660 "Прочие краткосрочные обязательства";

690 "Итого по разделу V".

Строка 610 "Займы и кредиты"

В этой строке отражают задолженность организации по кредитам и займам, полученным менее чем на 12 месяцев. Задолженность по краткосрочным кредитам и займам приводится с учетом процентов, которые организация должна уплатить в отчетном периоде.

Кроме того, по этой строке показывают и те долги организации, что в прошлых отчетных периодах считались долгосрочными, а в этом году должны быть погашены.

Все такие случаи необходимо отметить в пояснительной записке к Бухгалтерскому балансу.

Строка 620 "Кредиторская задолженность"

По строке 620 отражают общую сумму кредиторской задолженности организации. Расшифровку же приводят в строках 621 - 625.

По строке 621 показывают задолженность перед поставщиками и подрядчиками за поступившие материальные ценности, выполненные работы, оказанные услуги.

По строке 622 нужно привести сумму начисленной, но еще не выданной заработной платы.

По строке 623 отражают задолженность перед государственными внебюджетными фондами.

То есть тут надо записать сумму единого социального налога и взносов по обязательному пенсионному страхованию и страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

По строке 624 указывают задолженность перед бюджетом.

По строке 625 представляется прочая кредиторская задолженность организации: суммы страховых взносов, арендная плата, долги перед подотчетниками и т.п.

Строка 630 "Задолженность перед участниками

(учредителями) по выплате доходов"

Условия, которые должно выполнить предприятие, прежде чем выплачивать деньги своим владельцам, установлены Федеральным законом от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах":

1) уставный капитал общества должен быть полностью оплачен;

2) у организации должно быть достаточно денег, чтобы погасить задолженность перед всеми кредиторами;

3) стоимость чистых активов общества должна превышать сумму его уставного и резервного капиталов. Причем такое соотношение должно сохраниться и после того, как будут выплачены дивиденды;

5) надо объявить, какие дивиденды будут выплачиваться по каждому типу акций;

6) необходимо выплатить дивиденды всем владельцам привилегированных акций.

Дивиденды по привилегированным акциям можно выдавать не из прибыли, а за счет фондов, которые специально создавались для этих целей. Это следует из статьи Федерального закона "Об акционерных обществах".

В акционерных обществах решение о выплате дивидендов принимает общее собрание акционеров. Но собрание должно учитывать мнение совета директоров общества и не назначать больший размер годовых дивидендов, чем тот, который рекомендован советом директоров.

Что же касается обществ с ограниченной ответственностью, то там доход владельцам компании выдают, если так постановило общее собрание участников общества.

Итак, на общем собрании акционеров (или же на собрании участников общества с ограниченной ответственностью) решили выплатить доходы учредителям. После этого бухгалтер должен отразить в учете задолженность перед владельцами компании. Если учредителем является юридическое лицо, то надо записать:

Дебет 84 Кредит 75 субсчет "Расчеты по выплате доходов"

Начислены доходы учредителю.

Такую же проводку нужно делать, когда учредитель - физическое лицо, которое не работает на данном предприятии. Если же гражданин - сотрудник организации, то бухгалтер делает следующую запись:

Дебет 84 Кредит 70

Начислен доход учредителю.

Но в любом случае, согласно п. 1 ст. 270 Налогового кодекса РФ, сумма дивидендов не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Если дивиденды выплачиваются деньгами, то бухгалтер делает такую проводку:

Дебет 75 субсчет "Расчеты по выплате доходов" Кредит 50 (51, 52)

Выплачены доходы учредителям.

Дивиденды, выданные продукцией собственного производства, отражаются так:

Дебет 75 субсчет "Расчеты по выплате доходов" Кредит 90 субсчет "Выручка"

Выплачены доходы продукцией собственного производства.

Если же организация в качестве дивидендов раздает какое-либо имущество (например, материалы, автомобили), то в учете бухгалтер делает следующую запись:

Дебет 75 субсчет "Расчеты по выплате доходов" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

Выплачены доходы учредителям прочим имуществом.

Строка 640 "Доходы будущих периодов"

По строке 640 Бухгалтерского баланса отражаются доходы предприятия, которые относятся к будущим отчетным периодам, а получены уже в этом году. К таким доходам, в частности, относятся:

Получение арендной платы авансом за несколько месяцев вперед;

Целевые бюджетные поступления коммерческим организациям;

Стоимость безвозмездно полученного имущества и т.п.

Как отличить авансы от доходов будущих периодов

Если на расчетный счет или в кассу фирмы поступили деньги от другой организации или от гражданина, бухгалтеру надо решить, как отразить данные средства в бухгалтерском учете. Если это аванс, делается такая проводка:

Дебет 51 (50) Кредит 62 субсчет "Авансы полученные"

Поступил аванс.

В бухгалтерском балансе суммы, собранные на субсчете "Авансы полученные" к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", указывают по строке 627.

В том случае, когда фирма получает доход, относящийся к будущим периодам, бухгалтер делает следующую проводку:

Дебет 51 (50) Кредит 98 субсчет "Доходы, полученные в счет будущих периодов"

Получен доход будущих периодов.

Суммы таких доходов отражают по строке 640 баланса.

Обратимся к Положению по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99).

В п. 2 данного нормативного акта сказано, что доход - это когда организация получает экономическую выгоду. Иными словами, доход возникает, только если бухгалтер считает, что скорее всего деньги, полученные от клиентов, не придется возвращать. Ведь в противном случае никакой выгоды не будет.

Некоторые виды доходов будущих периодов приведены в Инструкции по применению Плана счетов. Это арендная плата, деньги, вырученные от продажи проездных билетов, абонентская плата и т.д. Во всех этих случаях организации уже не придется возвращать деньги клиенту (если, конечно, не будет каких-то непредвиденных обстоятельств). Есть и другие ситуации, не перечисленные в Инструкции, когда возникают доходы будущих периодов, - например франчайзинг (коммерческая концессия).

Пример. ЗАО владеет исключительным правом на компьютерную программу по автоматизации складского учета. В сентябре 200… г. ЗАО заключило с ООО договор коммерческой концессии. По этому договору ООО имеет право в течение года модифицировать программу исходя из требований своих клиентов. Плата по договору концессии составляет 2 400 000 руб. Деньги поступили на расчетный счет ЗАО в октябре 200… г. Бухгалтер включил эту сумму в доходы будущих периодов.

В учете он сделал такую проводку:

Дебет 51 Кредит 98 субсчет "Доходы, полученные в счет будущих периодов"

2 400 000 руб. - получена плата по договору коммерческой концессии.

Заметим, что обязательства перед тем, кто уплатил вам деньги, считаются исполненными, как только клиент получает возможность пользоваться помещением, бассейном, товарным знаком и пр.

Теперь об авансах. Главное их отличие в том, что они не приносят организации никакой экономической выгоды. Ведь предприятию, получившему аванс, еще предстоит исполнить свои обязательства - отгрузить товар, выполнить работу или оказать услугу. И лишь после этого можно сказать, что доход получен. Если же фирма откажется от взятых на себя обязательств, то аванс придется вернуть.

К авансам, в частности, относится предоплата в счет будущей поставки товаров: как правило, у фирмы-продавца есть возможность передумать и, оставив товар себе, вернуть деньги несостоявшемуся покупателю. Также к авансам следует относить суммы, поступившие за работу, которую фирма еще не сделала.

Таким образом, если бухгалтер считает, что средства, поступившие от заказчика, принесут фирме экономическую выгоду и деньги не придется возвращать, можно относить их к доходам будущих периодов. Если же есть сомнения, лучше посчитать полученные суммы авансом.

Обратите внимание: все поступления, которые в бухучете относят к таким доходам, для целей налогообложения считаются авансами.

Например, та же арендная плата. Получив деньги за аренду за несколько месяцев вперед, арендодатель должен будет начислить налоги с поступивших сумм как с авансов. А в бухгалтерском учете, как мы уже сказали выше, он включит арендную плату в состав доходов будущих периодов. И учтет на счете 98 "Доходы будущих периодов". Об этом прямо говорится в Плане счетов.

Получив арендную плату вперед за несколько месяцев, арендодатель сделает проводки:

Дебет 60 Кредит 98

Отражена арендная плата в составе доходов будущих периодов;

Дебет 51 Кредит 60

Поступили деньги за аренду.

Строка 650 "Резервы предстоящих расходов"

По строке 650 Бухгалтерского баланса указываются суммы, которые организация зарезервировала для покрытия своих будущих затрат.

В соответствии с п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н), предприятия могут создавать резервы на:

Предстоящую оплату отпусков работникам;

Выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

Выплату вознаграждений по итогам работы за год;

Ремонт основных средств;

Производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

Предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

Предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;

Гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

Покрытие иных предвиденных затрат.

Создание резервов предстоящих расходов и платежей отражается в бухгалтерском учете предприятия по кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов":

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит 96

Направлены средства на формирование резерва предстоящих расходов и платежей.

А уже затем, когда предприятию нужно будет оплатить расходы, на которые и создавался тот или иной резерв, оно сделает у себя в учете проводку:

Дебет 96 Кредит 02 (26, 69, 70...)

Использованы средства созданного резерва предстоящих расходов и платежей.

Однако нередки случаи, когда созданного резерва не хватает для осуществления каких-либо расходов. Тогда сумма превышения этих расходов над размером накопленного резерва отражается по счету 97 "Расходы будущих периодов". А в конце года после инвентаризации резерва предприятие должно доначислить этот резерв, списав в него суммы с дебета счета, предназначенного для учета расходов будущих периодов.

Пример. ОАО содержит котельную для отопления производственных помещений. Учетной политикой предприятия предусмотрен резерв на приобретение топлива для котельной (ведь данные расходы носят сезонный характер и не зависят от объемов производства). Размер отчислений в резерв рассчитывается ежегодно исходя из рыночных цен на топливо. На 200… г. размер резерва составил 24 000 руб. Соответственно ежемесячные отчисления в резервный фонд равны 2000 руб. (24 000 руб. : 12 мес.).

Таким образом, ежемесячно в бухгалтерском учете предприятия делается проводка:

2000 руб. - направлены средства на формирование резерва на приобретение топлива для котельной.

Таким образом, к декабрю 200… г. размер резерва составлял 24 000 руб. К этому времени предприятие приобрело топлива на 28 320 руб. (в том числе НДС - 4320 руб.). Это топливо было полностью использовано уже к середине декабря:

В ноябре - на сумму 11 800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.);

В начале декабря - на сумму 16 520 руб. (в том числе НДС - 2520 руб.).

Соответственно к этому времени был полностью использован и созданный резерв в размере 24 000 руб. В конце же декабря предприятие приобрело топлива еще на 8850 руб. (в том числе НДС - 1350 руб.).

Поэтому в конце года после проведения инвентаризации резерв был доначислен на 7500 руб. (8850 - 1350).

В бухгалтерском учете предприятия делаются следующие проводки:

Дебет 10 Кредит 60

24 000 руб. - оприходовано топливо на склад;

Дебет 19 Кредит 60

4320 руб. - отражен НДС по топливу;

Дебет 60 Кредит 51

28 320 руб. - оплачено топливо поставщику;

4320 руб. - возмещен из бюджета НДС по топливу;

10 000 руб. - использовано топливо на отопление в ноябре;

Дебет 96 субсчет "Резерв на приобретение топлива для котельной" Кредит 10

14 000 руб. - использовано топливо на отопление в начале декабря;

Дебет 10 Кредит 60

7500 руб. - оприходовано топливо на склад;

Дебет 19 Кредит 60

1350 руб. - отражен "входной" НДС по топливу;

Дебет 60 Кредит 51

9000 руб. - оплачено топливо поставщику;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

1350 руб. - возмещен из бюджета НДС по топливу;

Дебет 96 субсчет "Резерв на приобретение топлива для котельной" Кредит 10

7500 руб. - использовано топливо на отопление;

Дебет 97 Кредит 96 субсчет "Резерв на приобретение топлива для котельной"

7500 руб. - отражено превышение стоимости использованного топлива над суммой созданного резерва;

Дебет 23 Кредит 96 субсчет "Резерв на приобретение топлива для котельной"

7500 руб. - доначислен резерв на приобретение топлива для котельной;

Дебет 96 субсчет "Резерв на приобретение топлива для котельной" Кредит 97

7500 руб. - списаны за счет резерва расходы на приобретение топлива в конце декабря 200… г.

Остатка резерва на конец года у предприятия нет. Поэтому, составляя баланс за 200… г., по строке 650 нужно поставить прочерк.

Строка 660 "Прочие краткосрочные обязательства"

По строке 660 Бухгалтерского баланса отражаются суммы краткосрочных обязательств, которые нельзя отнести к другим статьям раздела "Краткосрочные обязательства".

Строка 690 "Итого по разделу V"

По строке 690 вписывается сумма строк 610 "Займы и кредиты", 620 "Кредиторская задолженность", 630 "Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов", 640 "Доходы будущих периодов", 650 "Резервы предстоящих расходов" и 660 "Прочие краткосрочные обязательства" баланса.

Взаимоувязка счетов бухгалтерского учета

и строк раздела V баланса

Строка баланса	Код строки баланса
Займы и кредиты		Остаток по субсчетам счета 66, на которых отражена основная задолженность по краткосрочным кредитам и сумма процентов по ним
Кредиторская задолженность		Сумма строк 621 - 625
Поставщики и подрядчики		Сумма сальдо субсчетов счетов 76 и 60, на которых отражена задолженностьперед поставщиками и подрядчиками
Задолженность перед персоналом организации		Кредитовый остаток счета 70 (за исключением субсчета "Расчеты с работниками по выплате доходов по акциям и долям")
Задолженность перед государственными внебюджетными фондами		Кредитовый остаток по счету 69
Задолженность по налогам и сборам		Кредитовый остаток по счету 68
Прочие кредиторы		Остаток субсчетов "Расчеты по претензиям" и "Расчеты по имущественному и личному страхованию"счета 76 и сальдо счета 71
Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов		Кредитовые остатки субсчета "Расчеты по выплате доходов" счета 75 и субсчета "Расчеты с работниками по выплате доходов по акциям и долям" счета 70
Доходы будущих периодов		Остаток по счету 98
Резервы предстоящих расходов		Остаток по счету 96
Прочие краткосрочные обязательства		Краткосрочные обязательства, которые нельзя отнести к другим статьям раздела "Краткосрочные обязательства"

Строка 700 "Баланс"

По строке 700 вписывается сумма строк 490 "Итого по разделу III", 590 "Итого по разделу IV" и 690 "Итого по разделу V".

Справка о наличии ценностей,

учитываемых на забалансовых счетах

В этом разделе баланса бухгалтер должен заполнить строки:

910 "Арендованные основные средства";

911 "в том числе по лизингу";

920 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение";

930 "Товары, принятые на комиссию";

940 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов";

950 "Обеспечения обязательств и платежей полученные";

960 "Обеспечения обязательств и платежей выданные";

970 "Износ жилищного фонда";

980 "Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов";

990 "Нематериальные активы, полученные в пользование";

995 "Прочие".

Строка 910 "Арендованные основные средства"

По этой строке Справки записывают стоимость всех взятых в аренду основных средств (в том числе полученных по договору лизинга). Эти средства организация учитывает на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства".

Строка 911 "В том числе по лизингу"

По этой строке Справки отдельно указывают стоимость арендованных основных средств, полученных по договору лизинга.

Строка 920 "Товарно-материальные ценности,

принятые на ответственное хранение"

По строке 920 записывают стоимость товарно-материальных ценностей, поступивших на предприятие, но не принадлежащих ему на праве собственности. Такая ситуация может возникнуть по разным причинам. Например, покупатель может отказаться от акцепта счетов за оплату материалов, не соответствующих характеристикам, которые указаны в договоре. А может быть, в договоре сказано, что покупатель имеет право использовать полученные материалы только после того, как оплатит их полностью.

Поступившие на предприятие товарно-материальные ценности отражаются на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". Здесь они числятся до тех пор, пока право собственности на поступившие ценности не перейдет к покупателю или пока они не будут возвращены поставщику.

А поставщики в свою очередь отражают на этом счете стоимость товарно-материальных ценностей, которые оплачены покупателем, но еще не вывезены со склада - иначе говоря, находятся на ответственном хранении.

Товарно-материальные ценности учитывают на счете 002 в ценах, определенных приемо-сдаточными актами или платежными требованиями.

Пример. ЗАО заключило с ООО договор о поставке комплектующих материалов на общую сумму 600 000 руб. (в том числе НДС - 91 525 руб.). По договору материалы отгружаются покупателю после того, как он перечислит за них 50-процентный аванс, то есть:

600 000 руб. х 0,5 = 300 000 руб.

Однако право собственности на отгруженные материалы переходит к покупателю лишь после того, как он полностью перечислит продавцу 600 000 руб.

Все эти операции производятся в 200.. г.

В бухгалтерском учете ООО делаются следующие проводки:

Дебет 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кредит 51

300 000 руб. - перечислена предоплата за материалы;

600 000 руб. - отражена за балансом стоимость полученных от поставщика материалов;

Дебет 60 субсчет "Расчеты с поставщиками" Кредит 51

300 000 руб. - произведена окончательная оплата за материалы;

Дебет 60 субсчет "Расчеты с поставщиками" Кредит 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным"

300 000 руб. - зачтен ранее выданный поставщику аванс;

Кредит 002

600 000 руб. - списана стоимость материалов после их полной оплаты поставщику;

Дебет 10 Кредит 60 субсчет "Расчеты за продукцию"

508 475 руб. - оприходованы полученные материалы на балансе предприятия;

Дебет 19 Кредит 60 субсчет "Расчеты за продукцию"

91 525 руб. - отражен налог на добавленную стоимость по материалам;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

91 525 руб. - возмещен из бюджета налог на добавленную стоимость по материалам.

Строка 930 "Товары, принятые на комиссию"

По этой строке Справки приводят стоимость товаров, принятых на комиссию. Согласно п. 1 ст. 996 Гражданского кодекса РФ, товары, принятые на комиссию, а также приобретенные для комитента, являются его собственностью. Поэтому комиссионер отражает их за балансом - на счете 004 "Товары, принятые на комиссию" - по ценам, установленным в приемо-сдаточных документах. Многие же организации, принимая товар на комиссию, отражают его на счете 41 "Товары". Это ошибка.

Если комиссионер заключил договоры субкомиссии, то и в этом случае товары, поступившие от субкомиссионеров, отражаются на счете 004. Ведь право собственности на них остается за комитентом, а не переходит к комиссионеру.

Пример. ЗАО заключило договор комиссии с ООО. Согласно этому договору, ЗАО, выступающее в роли комиссионера, должно реализовать полученную партию товара на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). За это ему выплачивается вознаграждение - 10 процентов от стоимости реализованного товара. Выручка за реализованный товар поступает непосредственно на счет комитента, то есть ООО, а затем уже комиссионеру перечисляется причитающееся ему вознаграждение.

В декабре 200.. г. ЗАО полностью реализовало полученный на комиссию товар. Затраты, связанные с этим (зарплата персонала с учетом ЕСН, амортизация основных средств и т.п.), составили 3000 руб. Комиссионер определяет выручку для целей исчисления налога на добавленную стоимость "по отгрузке". В бухгалтерском учете комиссионера (ЗАО) данная хозяйственная ситуация отражается следующим образом. Поступление товара по договору комиссии:

118 000 руб. - оприходован товар, полученный по договору комиссии.

Продажа товара по договору комиссии:

Кредит 004

118 000 руб. - отгружен товар покупателю.

Получение комиссионного вознаграждения:

Дебет 76 субсчет "Расчеты с комитентом по комиссионному вознаграждению" Кредит 90 субсчет "Выручка"

11 800 руб. (118 000 руб. х 10%) - отражена сумма комиссионного вознаграждения, причитающегося комиссионеру;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

1800 руб. (11 800 руб. х 18% : (100% + 18%)) - начислен налог на добавленную стоимость с комиссионного вознаграждения;

Дебет 44 Кредит 70 (69, 02...)

3000 руб. - отражены затраты, которые связаны с реализацией товара, принятого на комиссию;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 44

3000 руб. - списаны на расходы текущего периода затраты, которые связаны с реализацией товара, принятого на комиссию;

Дебет 90 субсчет "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99

7000 руб. (11 800 - 1800 - 3000) - отражен финансовый результат от этой операции;

Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты с комитентом по комиссионному вознаграждению"

11 800 руб. - поступила от комитента на расчетный счет в банке сумма комиссионного вознаграждения за проданный товар.

Строка 940 "Списанная в убыток задолженность

неплатежеспособных дебиторов"

По строке 940 отражаются задолженности неплатежеспособных дебиторов. Как известно, дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, должна быть списана на убытки предприятия. Это следует из п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

В этой ситуации очень важно определить, когда списывать дебиторскую задолженность. В общем случае дебиторская задолженность списывается в убыток, когда истекает срок исковой давности. В соответствии со ст. 196 Гражданского кодекса РФ этот срок составляет три года.

Независимо от того, списывается ли истребованная или неистребованная дебиторская задолженность, в течение последующих пяти лет ее нужно отражать за балансом. Для этого и предназначен счет 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов". Это делается для того, чтобы наблюдать за имущественным положением должника: возможно, через какое-то время он все же погасит свою задолженность.

Строка 950 "Обеспечения обязательств

и платежей полученные"

По строке 950 Справки показываются суммы гарантий, которые предприятие получило в обеспечение обязательств контрагента. Эти суммы учитываются на забалансовом счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные".

Строка 960 "Обеспечения обязательств и платежей выданные"

По строке 960 организация приводит суммы гарантий, которые она выдала в обеспечение своих обязательств. Эти суммы учитываются на счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные".

Строка 970 "Износ жилищного фонда"

По строке 970 Справки отражается сумма износа, начисленная по объектам жилищного фонда. Износ по этим объектам начисляется в конце года исходя из установленных норм амортизационных отчислений. Это установлено п. 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н.

Ну а когда отдельные объекты жилищного фонда и другие аналогичные объекты выбывают (включая продажу, безвозмездную передачу и т.п.), сумма износа по ним списывается с забалансовых счетов.

Строка 980 "Износ объектов внешнего благоустройства

и других аналогичных объектов"

По строке 980 указываются суммы износа, которые начислены по объектам внешнего благоустройства, а также по объектам лесного и дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.

Согласно п. 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), износ по этим объектам начисляется в конце года исходя из установленных норм амортизационных отчислений. Списывая такие предметы с баланса, надо списать начисленный по ним износ за балансом.

Строка 990 "Нематериальные активы,

полученные в пользование"

По этой строке Справки бухгалтер должен показать стоимость нематериальных активов, которые получены в пользование. Это прежде всего компьютерные программы, на которые организация не имеет исключительного авторского права. К таким программам относятся практически все бухгалтерские и правовые программы, которыми пользуются в организациях. Ведь разработчик этих программ практически всегда дает их только во временное пользование.

Данные активы следует учитывать за балансом. В Плане счетов бухгалтерского учета не предусмотрен счет для учета нематериальных активов, полученных в пользование. Поэтому рекомендуем при необходимости в рабочем плане счетов открыть дополнительный забалансовый счет с произвольным неиспользуемым номером. Например, это может быть забалансовый счет 012 "Нематериальные активы, полученные в пользование".

Сальдо забалансовых счетов

для заполнения каждой строки Справки

Строка баланса	Код строки баланса	Как сформировать показатели для баланса
Арендованные основные средства		Сальдо забалансового счета 001
В том числе по лизингу		Сальдо субсчетов забалансового счета 001, на которых отражена стоимость основных средств, полученных по договору лизинга
Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение		Сальдо забалансового счета 002
Товары, принятые на комиссию		Сальдо забалансового счета 004
Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов		Сальдо забалансового счета 007
Обеспечения обязательств и платежей полученные		Сальдо забалансового счета 008
Обеспечения обязательств и платежей выданные		Сальдо забалансового счета 009
Износ жилищного фонда		Сальдо субсчетов забалансового счета 010, где показана сумма начисленного износа по объектам жилого фонда
Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов		Сальдо субсчетов забалансового счета 010, на которых отражена величина износа объектов внешнегоблагоустройства и других аналогичных объектов
Нематериальные активы,полученные в пользование		Сальдо забалансового счета, где учитывают нематериальные активы, полученные в пользование

Строка 995 "Прочие"

По строке 995 Справки бухгалтеру следует показать стоимость прочих ценностей, которые учитываются за балансом, но не были еще отражены в предыдущих строках Бухгалтерского баланса (форма N 1).

Наличие собственных оборотных средств (СОС) определяется по данным баланса как разность между собственным капиталом и внеоборотными активами. Расчет собственного капитала организации может производиться двумя методами:

1) принимается как итог III раздела баланса «Капитал и резервы» (строка 490). СОС = строка 490 – строка 190;

2) определяется как сумма итога III раздела баланса «Капитал и резервы» (строка 490), строки 640 «Доходы будущих периодов» и строки 650 «Резервы предстоящих расходов и платежей». СОС = строка 490 + строка 640 + строка 650 – строка 190.

В процессе анализа рассматривается динамика собственных оборотных средств, определяются абсолютные и относительные отклонения от плана и фактических данных прошлых лет. В дальнейшем при проведении анализа финансовой устойчивости проводится сравнение величины собственных оборотных средств с потребностью организации в запасах. Сравнение темпов роста этих показателей позволяет судить об обеспеченности организации собственными оборотными средствами. Затем в ходе анализа делается оценка факторов, влияющих на уровень СОС. В качестве таких факторов выступают структурные элементы, формирующие как III раздел баланса «Капитал и резервы», так и внеоборотные активы организации.

Для определения доли участия собственных средств в формировании оборотных активов организации рассчитываются:

1) коэффициент обеспеченности организации собственными оборотными средствами. Если значение данного коэффициента меньше 0,1, структура баланса может быть признана неудовлетворительной, а организация – неплатежеспособной;

2) коэффициент маневренности . Этот коэффициент показывает, какая часть собственных средств находится в мобильной форме, позволяющей относительно свободно маневрировать этими средствами. Оптимальным считается значение этого коэффициента, равное 0,5. Коэффициенты анализируются в динамике, сравниваются с установленными нормативами и могут быть использованы в проведении комплексной оценки финансовой устойчивости организации.

Основными факторами, влияющими на величину и скорость оборота оборотных средств организации являются:

1) масштаб деятельности организации (малый бизнес, средний, крупный);

2) характер бизнеса или деятельности, т. е. отраслевая принадлежность организации;

3) длительность производственного цикла (количество и продолжительность технологических операций по производству продукции, оказанию услуг, выполнению работ);

4) количество и разнообразие потребляемых видов ресурсов;

5) география потребителей продукции и география поставщиков и смежников;

6) система расчетов за товары, работы, услуги;

7) платежеспособность клиентов;

8) качество банковского обслуживания;

9) темпы роста производства и реализации продукции;

10) доля добавленной стоимости в цене продукта;

11) учетная политика организации;

12) инфляция.

Ускорение оборачиваемости капитала способствует сокращению потребности в оборотном капитале (абсолютное высвобождение), приросту объемов продукции (относительное высвобождение) и, значит, увеличению получаемой прибыли. В результате улучшается финансовое состояние организации, укрепляется платежеспособность.

Замедление оборачиваемости требует привлечения дополнительных средств для продолжения хозяйственной деятельности организации хотя бы на уровне прошлого периода.

Относительная экономия (вложение) оборотных средств показывает , насколько фактическая величина оборотных средств меньше (больше) той их величины, которая понадобилась бы организации в анализируемом периоде исходя из условий их использования в базовом году (квартале, месяце).